Reeds verschenen in Fiscaal Adviesmagazine:
De leer van fraus legis is geruime tijd geleden in rechtspraak ontwikkeld. Deze leer (ook wel de leer van de wetsontduiking genoemd) is in de loop der jaren enigszins in rechtspraak aangepast. Dehuidige criteria die volgens rechtspraak (kunnen) leiden tot de toepassing van het leerstuk van fraus legis, kunnen als volgt worden beschreven:
- de doorslaggevende beweegreden voor het aangaan van de rechtshandeling is verijdeling van de belastingheffing (het subjectieve vereiste); en
- de gekozen wijze van belastingverijdeling is strijdig met doel en strekking van de wet (het objectieve vereiste).
Op vrijdag 16 februari 2024 heeft de Hoge Raad uitspraak gedaan waarin fraus legis aan de orde komt. In het kort waren in deze uitspraak huwelijkse voorwaarden opgesteld waarbij echtgenoten ongelijke delen verkregen binnen de huwelijksgemeenschap. De vraag hierbij was wat de effecten daarvan op de verschuldigdheid van erf- en schenkbelasting was.
De zaak draaide samengevat om het volgende.
Een man en vrouw hadden al 33 jaar een affectieve relatie toen ze in 2015 in een wettelijke gemeenschap trouwden. Zij waren elk voor 50% gerechtigd tot de huwelijksgemeenschap. Op 19 oktober 2017, toen de man ernstig ziek was, sloten de echtgenoten huwelijkse voorwaarden waarbij ze overeenkwamen dat de man recht had op 10% van de gemeenschap en de vrouw op 90%. De man overleed korte tijd later, namelijk begin december 2017, waarbij de echtgenote de enige erfgenaam was.
De echtgenote stelde dat ze al voor 90% gerechtigd was tot het vermogen op basis van de huwelijkse voorwaarden en dat ze slechts 10% had verkregen via het erfrecht. De inspecteur legde echter een erfbelastingaanslag op, waarbij werd uitgegaan van een gerechtigdheid van de man tot 50% van de huwelijksgemeenschap. Hierdoor werd de echtgenote belast voor deze 50%.
De inspecteur voerde ter onderbouwing van zijn standpunt drie argumenten aan:
- Het opstellen van de huwelijkse voorwaarden vormt een schenking van 40% van het vermogen in de huwelijkse gemeenschap. Omdat deze schenking binnen 180 dagen voor het overlijden plaatsvond, wordt deze fictief beschouwd als een erfrechtelijke verkrijging.
- De huwelijkse voorwaarden worden beschouwd als een verblijvingsbeding dat valt onder art. 11 lid 2 of lid 4 van de Successiewet 1956.
- Er zou sprake zijn van fraus legis.
De Hoge Raad daarentegen overwoog dat er geen sprake was van een schenking. Het opstellen van de huwelijkse voorwaarden betekende nog geen eenzijdige overdracht van vermogen van de ene echtgenoot naar de andere. Een dergelijke eenzijdige overdracht is kenmerkend voor een schenking. Dit geldt zelfs als de echtgenoten, zoals in dit geval, volgens de huwelijkse voorwaarden ongelijke delen krijgen van de huwelijksgemeenschap. De Hoge Raad overwoog echter ook dat er in uitzonderlijke gevallen sprake kan zijn van fraus legis. Naar het oordeel van de Hoge Raad is dit het geval als:
- Het vermijden van erfbelasting het voornaamste motief was voor het opstellen van de huwelijkse voorwaarden (motiefvereiste); en
- Het in strijd zou zijn met het doel en de strekking van de erfbelasting als de vermogensoverdracht als gevolg van het opstellen van de huwelijkse voorwaarden niet zou worden beschouwd als een verkrijging via erfrecht (doel- en strekkingsvereiste).
Kort en goed is fraus legis derhalve in zeer uitzonderlijke gevallen van toepassing. In dit concrete geval gaat het om de situatie beoordeeld op het moment van het opstellen van de huwelijkse voorwaarden. Als het opstellen van de huwelijkse voorwaarden uitsluitend fiscaal gedreven is, en het vrijwel zeker is dat de echtgenoot met de kleinste gerechtigdheid als eerste zal overlijden en derhalve de vermogensoverdracht plaatsvindt, kan van een dergelijk uitzonderlijk geval sprake zijn.
FRAUS LEGIS SLECHTS IN UITZONDERLIJKE SITUATIES!
COMMENTAAR:
Uit deze uitspraak van de Hoge Raad blijkt dat het opstellen van huwelijkse voorwaarden met ongelijke gerechtigdheid niet beschouwd wordt als een schenking en niet valt onder de ficties van de Successiewet. In uitzonderlijke situaties kan echter fraus legis van toepassing zijn. De bewijslast dat daar sprake van is rust echter op de inspecteur. Als fraus legis wordt vastgesteld, zal voor de erfbelasting teruggevallen worden op de situatie vóór het opstellen van de huwelijkse voorwaarden. Het arrest heeft gevolgen voor het opstellen en wijzigen van huwelijkse voorwaarden, en mogelijk zelfs voor het aangaan van een huwelijk of geregistreerd partnerschap. Hoewel fraus legis niet snel aan de orde lijkt, is dit niet uitgesloten en is het zaak deskundig onderzoek te doen naar de feiten en omstandigheden om te bepalen of sprake is van een uitzonderlijk geval waar fraus legis wel moet worden aangenomen.
BRON: Hoge Raad 16 februari 2024, 22/00619, ECLI:NL:HR:2024:239