De onzakelijke lening is door de vele rechtspraak en literatuur die hierover zijn verschenen inmiddels een echt leerstuk geworden. Diverse fiscale aspecten van de onzakelijke lening zijn inmiddels duidelijker geworden. Dat geldt zowel voor de inkomstenbelasting, vennootschapsbelasting als de schenkbelasting. Over diverse aspecten van de onzakelijke lening heeft de rechtspraak echter zich nog niet uitgelaten. Niet alle aspecten van de onzakelijke lening zijn duidelijk. Gelet daarop is het van belang om de ontwikkelingen binnen dit leerstuk van de onzakelijke lening goed te volgen.
Wanneer is dan sprake van een onzakelijke lening?
Wanneer een geldlening wordt verstrekt onder omstandigheden en voorwaarden die een onafhankelijke derde niet zou hebben geaccepteerd (of alleen tegen een winstdelende rente), wordt deze lening fiscaal gezien als een ‘onzakelijke lening’.
Als er sprake is van een onzakelijke lening, kan een eventueel afwaarderingsverlies niet ten laste van de fiscale winst worden gebracht.
De Hoge Raad heeft in diverse arresten verduidelijkt wanneer er sprake is van een onzakelijke lening en wat de gevolgen hiervan zijn. Voor zowel de inkomstenbelasting als de vennootschapsbelasting wordt de rente op een onzakelijke lening bepaald op de rente die een gelieerde vennootschap zou moeten betalen als zij onder dezelfde voorwaarden, maar met een borgstelling van een concernvennootschap, van een derde zou lenen (borgstellingsanalogie).
De zaak voor Hof Den Haag
In een recent arrest heeft het Hof Den Haag uitspraak gedaan waarin het leerstuk van de onzakelijke lening aan bod kwam.
In deze zaak houdt belanghebbende de aandelen in A bv. A bv houdt op zijn beurt alle aandelen in B bv. Tussen 2011 en 2016 verstrekt belanghebbende bedragen aan B bv. Deze bedragen worden in rekening-courant geboekt. In zijn IB-aangifte 2016 brengt belanghebbende het volledige saldo van € 180.000 in aftrek als negatief resultaat uit overige werkzaamheden.
Tussen de inspecteur en belanghebbende ontstaat een geschil over de vraag of belanghebbende de rekening-courantvordering op B bv ten onrechte heeft afgewaardeerd en als negatief resultaat uit overige werkzaamheden heeft aangemerkt. De rechtbank overweegt dat de bewijslast met betrekking tot de onzakelijkheid van de lening op de inspecteur rust. Rechtbank Den Haag oordeelt dat de inspecteur slaagt in zijn bewijslast en stelt de inspecteur in het gelijk. Belanghebbende is het daar niet mee eens en gaat in hoger beroep.
In hoger beroep wijdt het Hof Den Haag enkele overwegingen over het leerstuk van de onzakelijke lening. Het Hof overweegt dat een redelijke verdeling van de bewijslast met zich meebrengt dat de inspecteur moet bewijzen dat sprake is van een onzakelijke lening. Bij een rekening courant vordering, zoals in deze zaak aan de orde is, is dat niet anders. Aangezien het saldo van een rekening-courant jaarlijks wordt vastgesteld en belanghebbende elk jaar nieuwe bedragen aan zijn BV heeft verstrekt, moet jaarlijks worden beoordeeld of er sprake is van een onzakelijke lening. Het Hof oordeelt vervolgens dat de inspecteur aannemelijk maakt dat belanghebbende een debiteurenrisico heeft genomen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben geaccepteerd. Hierbij speelt het structurele negatieve eigen vermogen van B bv een cruciale rol. Ook het ontbreken van zekerheden en een aflossingsschema. De kans op terugbetaling van de lening wordt door het Hof daarom zeer gering bevonden. Het Hof overweegt dat het ook opmerkelijk is dat belanghebbende in 2016, kort voor de ontbinding en liquidatie van B bv, nog een storting van € 36.000 in rekening-courant heeft gedaan. Het Hof komt tot de conclusie dat sprake is van een onzakelijke lening, waardoor belanghebbende het afwaarderingsverlies niet in aftrek kan brengen.
Belang voor de praktijk
Deze zaak bevestigt nog eens dat het correct en zorgvuldig documenteren van leningen, zo ook rekening courant vorderingen, en het onder meer treffen van passende zekerheden en aflossingsschema’s nog immer van belang blijft.
Bron: Gerechtshof Den Haag, 31 januari 2024, nr. BK 23/89, ECLI:NL:GHDHA:2024:408
NB: Tevens (in aangepaste vorm) gepubliceerd in de Belastingmagazine